文丨唐大杰（北京微观治库创始人、武汉大学财税与法律研究中心客座研究员）
2025年3月28日，国家税务总局、财政部发布《中华人民共和国税收征收管理法（修订征求意见稿）》（下称《征求意见稿》），新一轮修法全面启动。现行《税收征管法》于1993年实施、2001年全面修订，2013年、2015年小幅修改。
时隔三年许，新一轮修法再启动，有专业机构认为，本次《征求意见稿》的修订内容体现了对纳税人权益保护的关注，通过多项制度创新和优化，旨在构建更加公平、透明的税收环境。也有不少专家对此表示了担忧：税款滞纳金与迟纳金之变、电商平台协力义务过重、特定原因多交税款不退还、欠税限制出境的主体范围扩大、逃税的无限期追征等等问题，恐扩大征纳权义失衡，并在多个条款中存在与《行政强制法》、《破产法》、《关税法》、《民法典》和《刑法》的冲突。
为契合依法治税、税收治理现代化的时代要求，《税收征管法》修改应当以维护纳税人权利为首要宗旨，并尽可能地兼顾税务机关立场，通过具体的制度设计，努力达致征纳双方的权义均衡，以实现中央提出的“以服务纳税人缴费人为中心”的目标。为此，2021年9月笔者协助、促成的《税收征管法修订草案（专家意见稿）》，确定了以“保障纳税人权利、促进征纳双方权义均衡”为修法总体宗旨，以及实践性、整体观、前瞻式和变动型的四大修法思路。
在此，笔者试图就以下若干焦点问题展开讨论，为立法者提供多一个维度的思考。
清税前置，相当于有罪推定
《征求意见稿》第一百零一条规定，“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，必须先依照税务机关的决定缴纳或者解缴税款及税款迟纳金或者提供相应的担保，然后可以依法向人民法院起诉，人民法院应当凭税务机关出具的缴税证明或者担保证明受理。”
将清税作为行政诉讼的前置程序，将致纳税人的救济权利丧失，违反《行政诉讼法》第三条规定“行政机关及其工作人员不得干预、阻碍人民法院受理行政案件”，以及第八条“当事人在行政诉讼中的法律地位平等”。
清税前置相当于有罪推定。如果此条款得以落实，则我国将成为少数坚持全额征税纳税人才能获得救济的国家。
第六十六条中，对税务机关收集的证据，当事人明确表示认可的，可以认定该证据的证明效力；当事人否认的，应当充分举证。
当事人否认的证据，要当事人承担举证责任，这违背了《行政诉讼法》关于行政机关负有举证责任的基本原则。
救济制度是纳税人的合法权利，是营商环境的重要指标。2024年12月开始施行的《关税法》就不存在救济丧失问题。征管法如果坚持引入此条款，则有违公平原则。
扩大追责范围
《征求意见稿》新增向出资人追缴欠税制度。第五十六条规定，“纳税人的出资人滥用法人独立地位和出资人有限责任，采取抽逃资金、注销等手段，造成税务机关无法向纳税人追缴不缴、少缴的税款或者多退的税款，情节严重的，税务机关应当向出资人追缴税款、税款迟纳金。 ”
《征求意见稿》吸收了新《公司法》的修改，直接将法人人格否定纳入了《税收征管法》，税务机关不再需要诉至法院来实现对出资人的追缴。
《征求意见稿》还扩大了阻止出境范围。现行征管法中，阻止出境仅适用于欠税纳税人或其法定代表人，《征求意见稿》扩大到欠税纳税人的主要负责人、实际控制人。此外，即使没有欠税，查处涉嫌重大税收违法案件时，税务机关也有权阻止上述重要涉案人员出境。
关于界定“主要负责人”、“实际控制人”的解释有待明确，否则会有被扩大执法的可能。
滞纳金还是迟纳金？
《行政强制法》第四十五条规定：行政机关加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。
对于税款滞纳金是否适用《行政强制法》中滞纳金不得超过金钱给付义务的限制，此前各地税务机关有不同的处理口径，税务机关和法院判例也存在不同见解。目前收录在“人民法院案例库”中的滞纳金涉税案例的观点是，税务机关为依法强制纳税人履行缴纳税款义务而加收滞纳金，属于税务机关实施行政强制执行的方式，因此需要遵循《行政强制法》，税收滞纳金数额不得超过税款数额。
本次《征求意见稿》将原来的“滞纳金”改为“税款迟纳金”，表明立法者认为税款迟纳金上不封顶，这与最高人民法院的观点存在明显分歧。
另外，《征求意见稿》中诸如风险管理（第三十八条）、税收违法的处罚限度（第七十三条、七十六条、七十七条、七十八条）、无限期追征（第六十条）、扩充“逃税”定义并增加兜底条款 （第七十三条）等等都成为争议的焦点。
当前经济形势并不乐观，随着效益下降，企业破产或者“跑路”层出不穷，各类恶性税收案件肯定有所增加，税务部门面临严峻挑战。一方面各类案件的出现，增加了税务部门的工作压力以及执法的难度；另一方面税收收入下降，保证国家财政收入的压力也在增加。然而经济下行下，减轻企业负担、涵养税源更为重要。税收征管法的修法宗旨需与国家发展策略相一致，并努力将税收征管法修订为一部为纳税人服务的法。
（文章仅代表作者观点。）
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